Art. 116 do CTN (par. único) depende de regulamentação e visa combater a evasão, não a elisão fiscal

O Plenário do Supremo Tribunal Federal concluiu, em 08/04/2022, o julgamento da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) nº 2.446, ajuizada em 18.4.2001 pela Confederação Nacional do Comércio, contra o art. 1º da Lei Complementar nº 104/2001, na parte em que acrescenta o parágrafo único ao art. 116 do Código Tributário Nacional, nos seguintes termos:

Art. 116 (…) Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.

No julgamento, prevaleceu o voto da Ministra Relatora, Cármen Lúcia, que foi acompanhada pelos Ministros Marco Aurélio (cujo voto já havia sido proferido antes da aposentadoria), Edison Fachin, Gilmar Mendes, Luiz Fux, Dias Toffoli (que declarou voto em separado), Rosa Weber, Nunes Marques e Roberto Barroso. O Ministro Ricardo Lewandowski abriu divergência, no que foi acompanhado apenas pelo Ministro Alexandre de Morais.

Em seu voto, a Relatora lembro que a norma "veio a ser apelidada, por muitos doutrinadores, de 'norma geral antielisão", que sua plena eficácia depende de lei ordinária para estabelecer procedimentos a serem seguidos e que, em 2002, a Medida Provisória 66 tentou suprir este papel regulamentar, em seus arts. 13 a 19, tendo, entretanto, sido excluídos quando da conversão na lei nº 10.637/2002. Destacou ainda que em 2015 o tema voltou a ser tratado nos arts. 1º a 12 da Medida Provisória nº 685, dispositivos suprimidos quando da conversão da medida na Lei nº 13.202/2015.

Em que pese seu entendimento contrário à inconstitucionalidade do parágrafo único do art. 116 do CTN, como pretendia a autora da ação, a Ministra destacou que a norma pende, ainda hoje, de regulamentação, e que ela "visa conferir máxima efetividade não apenas ao princípio da legalidade tributária mas também ao princípio da lealdade tributária."

Destacou ainda a Ministra:

Não se comprova também, como pretende a autora, retirar incentivo ou estabelecer proibição ao planejamento tributário das pessoas físicas ou jurídicas. A norma não proíbe o contribuinte de buscar, pelas vias legítimas e comportamentos coerentes com a ordem jurídica, economia fiscal, realizando suas atividades de forma menos onerosa, e, assim, deixando de pagar tributos quando não configurado fato gerador cuja ocorrência tenha sido licitamente evitada.

Afirmou ainda a diferença entre a elisão fiscal e a evasão fiscal, destacando que na primeira há diminuição lícita dos valores tributários devidos pois o contribuinte evita o fato jurídico tributário, e na segunda, o contribuinte atua de forma a ocultar tal fato para omitir-se ao pagamento do tributo.

Conclui a ministra no afirmando que:

A despeito dos alegados motivos que resultaram na inclusão do parágrafo único ao art. 116 do CTN, a denominação “norma antielisão” é de ser tida como inapropriada, cuidando o dispositivo de questão de norma de combate à evasão fiscal.

O julgamento é de fundamental importância, pois vai além da constitucionalidade do parágrafo único do art. 116 do CTN, como decidiu o Supremo, em que pese sua aplicação ainda depender de regulamentação. No entendimento do STF, a norma não veda a elisão fiscal, sendo permitido ao contribuinte se utilizar de meios lícitos de forma a praticar suas operações de forma menos onerosa.

Em nenhum momento, portanto, o STF condiciona o planejamento tributário ao chamado "propósito negocial", que não encontra respaldo na legislação nacional, sendo, portanto, suficiente ao contribuinte deixar de pagar tributos quando não configurado fato gerador cuja ocorrência tenha sido licitamente evitada.

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Reginaldo Angelo dos Santos é Mestrando Acadêmico pela Escola Paulista de Direito - EPD/SP, pós-graduado em Direito Empresarial pela FGVLAW-SP e em Direito Tributário pela PUC-SP, com extensão em Direito Tributário pelo IBDT-USP. Ocupou cargos de liderança por mais de 20 anos nas áreas Jurídica e Tributária em empresas nacionais e multinacionais de grande porte. Atualmente é advogado tributarista, professor e assessor tributário em São Paulo.