O que o fato gerador do IBS e da CBS, o adiantamento a fornecedores e a nota de débito tem em comum na reforma tributária?

Nos últimos treinamentos que ministrei sobre a reforma tributária do consumo, percebi olhares de espanto ao explicar o tratamento tributário reservado ao adiantamento a fornecedores pela reforma tributária. Ao refletir sobre essa reação daqueles que me ouviam, não foi difícil constatar que assiste razão a eles. Explico em seguida.

Ao discorrer sobre o fato gerador do IBS e da CBS como tributos sobre o consumo, recorremos ao caput do art. 10 da LC 214/2025, cujo texto possui a clareza de estabelecer que ele [o fato gerador] ocorre no momento do fornecimento nas operações com bens ou com serviços.

A surpresa vem logo abaixo, no § 4º do mesmo artigo, ao definir o tratamento tributário caso ocorra o pagamento, integral ou parcial, antes do fornecimento. Nesta hipótese, serão exigidas antecipações dos tributos na data de pagamento de cada parcela, sendo o tributo recalculado com os valores definitivos por ocasião da entrega efetiva do bem ou do serviço.

Ainda que haja previsão de anulação do efeito tributário caso não ocorra o fornecimento a que se refere o pagamento, inclusive em decorrência de distrato, chama a atenção a dubiedade do artigo 10 quando combinado com o mencionado § 4º. Afinal, o fato gerador ocorre no fornecimento do bem ou serviço ou no pagamento ao fornecedor? A resposta é: depende, o que ocorrer primeiro.

Como complexidade gera complexidade, teremos a oficialização da Nota de Débito (Nota Fiscal de Débito), que o Encat e Receita Federal apressaram-se em regulamentar por meio da Nota Técnica 2025.002-RTC, que trata das adequações da NF-e / NFC-e para a reforma tributária do consumo.

O Comitê Gestor do IBS (CGIBS), por sua vez, tratou de documentar o procedimento na recente Cartilha Orientativa para a apuração do IBS, ao explicar que, quando o contribuinte receber pagamento antecipado relativo a fornecimento futuro, deverá emitir nota fiscal de débito do tipo “06 – Pagamento Antecipado”, para o destaque dos tributos devidos sobre o valor recebido, nos termos do art. 10, § 4º, inciso I, da Lei Complementar nº 214/2025.

Mas não é isso. Segundo o CGIBS, deverá ser emitida uma nota fiscal de débito para cada recebimento antecipado, no momento do efetivo recebimento, aplicando-se a mesma classificação tributária e alíquota incidente sobre o bem ou serviço a ser fornecido.

O adiantamento, ao menos, garantirá crédito a quem o realizar. Ou seja, quando houver direito à apropriação de crédito pelo adquirente, este será reconhecido no momento da extinção do débito do fornecedor, observadas as mesmas regras aplicáveis às notas fiscais de fornecimento.

E o que ocorrerá por ocasião do efetivo fornecimento do bem ou serviço? Conforme disposto no mesmo art. 10, § 4º, inciso II, da Lei Complementar nº 214/2025, neste momento o fornecedor deverá emitir a nota fiscal de fornecimento com o valor total da operação, referenciando as notas fiscais de débito de antecipação previamente emitidas, no Grupo de Notas Fiscais de Antecipação.

Ao processar a nota fiscal de fornecimento, o sistema de apuração assistida do IBS deduzirá, de forma automática, o valor do IBS já destacado nas notas fiscais de débito de antecipação emitidas anteriormente, desde que a nota fiscal de fornecimento contenha o referenciamento das chaves de acesso das notas de antecipação, evitando a duplicidade de lançamento de débitos na apuração do contribuinte emitente.

Enfim, fato gerador do IBS e da CBS, adiantamento a fornecedor e nota fiscal de débito são elementos que se conectam. Afinal, os tributos são sobre o consumo, mas podem incidir também sobre o pagamento.

Referências:

• Comitê Gestor do IBS. Apuração do IBS Cartilha Orientativa Vol. 1.

• Lei Complementar n. 214, de 16 de janeiro de 2025;

• Reforma Tributária do Consumo – Adequações NF-e / NFC-e - Nota Técnica 2025.002-RTC - Versão 1.31 Novembro de 2025

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O presente artigo possui caráter informativo e genérico, não constituindo opinião jurídica para qualquer operação ou negócio específico.

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Reginaldo Angelo dos Santos é Mestre em Direito pela EPD/SP. Especialista em Direito Empresarial pela FGV DIREITO/SP. Especialista em Direito Tributário pela PUC/SP. Graduado em Direito pela FMU SP. Membro da Comissão Especial de Direito Tributário da OAB/SP e do Centro Nacional para Prevenção e Resolução de Conflitos Tributários - CENAPRET. Advogado Tributarista, Contador e Professor de MBA em Gestão Tributária em São Paulo.